Come noto, il D.L. n.69/2013 (c.d. “Decreto del Fare”) è intervenuto in maniera piuttosto incisiva sul d.P.R. n.602/73 in materia di riscossione delle imposte.

Tralasciando gli aspetti relativi alle nuove norme procedurali in tema di espropriazione immobiliare ed iscrizione ipotecaria sugli immobili dei contribuenti “morosi”, in questa sede si evidenziano le principali modifiche che hanno interessato le procedure di rateazione, che celano alcuni aspetti critici da un punto di vista applicativo.

La prima importante novità ha riguardato l’introduzione del nuovo comma 1-quinquesall’art.19 del medesimo decreto presidenziale con riferimento alla dilazione dei pagamenti nei confronti dell’Agente della riscossione.

Il sistema in vigore in precedenza consentiva al contribuente in stato di temporanea situazione di obiettiva difficoltà di richiedere la rateazione degli importi affidati all’Agente della riscossione fino ad un massimo di 72 rate mensili. Per effetto del nuovo comma, è oggi possibile presentare istanza di rateazione delle somme iscritte a ruolo chiedendo l’estensione fino a 120 rate mensili, ove il debitore si trovi, per ragioni estranee alla propria responsabilità, in una comprovata e grave situazione di difficoltà legata alla congiuntura economica.

Ai fini della concessione di tale maggior termine, si intende per comprovata e grave situazione di difficoltà quella in cui ricorrono congiuntamente le seguenti condizioni:

1. accertata impossibilità per il contribuente di eseguire il pagamento del credito tributario secondo un piano di rateazione ordinario;
2. valutazione della solvibilità del contribuente in relazione al piano di rateazione concedibile.

Inoltre, con la modifica del comma 3 del medesimo articolo 19, è diventato più difficile decadere dal beneficio di rateazione: attualmente, infatti, la decadenza si realizza in caso di mancato pagamento, nel corso del periodo di rateazione, di otto rate, anche non consecutive e non più con due rate omesse consecutivamente. Pertanto, con il mancato pagamento dell’ottava rata:

1. il debitore decade automaticamente dal beneficio della rateazione;
2. l'intero importo iscritto a ruolo ancora dovuto è immediatamente ed automaticamente riscuotibile in unica soluzione;
3. il carico non può più essere rateizzato.

Da un punto di vista operativo, il regime di favore appena descritto si scontra però molto spesso con le esigenze della riscossione e le rigidità applicative.

È noto, infatti, con specifico riferimento alle società e alle imprese individuali in contabilità ordinaria, che per poter beneficiare di un maggior numero di rate è necessario, come dire, “stare male ma non troppo”, manifestando in concreto un indice di liquidità non superiore a 1 ma non inferiore a 0,50 e un rapporto rata (teorica)/valore della produzione via via crescente, condizioni queste difficilmente riscontrabili nella realtà.

Si è evidenziata poi la difficoltosa procedura per l’ottenimento delle rateazioni nel caso delle imprese in liquidazione (si veda “La rateazione della cartella di pagamento per le imprese in liquidazione” di Leonardo Pietrobon del 10 aprile 2015). In questo caso particolare, le rigide formalità nella concessione delle rateazioni, fondate sostanzialmente su due direttive interne di Equitalia (n.1/2010 e n.12/2011), si traducono molto spesso nel respingimento delle relative istanze: è, infatti, molto poco verosimile riscontrare la presenza di soggetti terzi disponibili a “garantire il pagamento rateale mediante fideiussione bancaria, polizza fideiussoria ovvero ipoteca di primo grado […]” e ciò al solo scopo di consentire a tali soggetti il beneficio della rateazione (peraltro in non più di 24 rate). Appare, quindi, del tutto illogica una tale rigidità, considerati i notevoli vantaggi che le dilazioni stanno portando sia all’Agente della riscossione sia all’Erario; senza dimenticare, peraltro, che la ripresa della riscossione coattiva può costituire per tali soggetti la premessa per l’avvio di una procedura concorsuale, ove lo stesso Agente della riscossione vedrebbe oltremodo ridotte le sue aspettative di incasso.

Vi è infine il delicatissimo aspetto della decadenza dalla dilazione.

Come detto, le norme sono oggi senz’altro più garantiste rispetto al passato, poiché l’intero importo iscritto a ruolo diventa riscuotibile in un’unica soluzione ed è esclusa la possibilità di rateizzare il debito solo al mancato pagamento della ottava rata.

Con riferimento a quest’ultimo aspetto, l’interpretazione dell’Agente della riscossione è solitamente molto restrittiva, in quanto sebbene la norma precluda la possibilità di rateazione del carico oggetto della dilazione “decaduta” (rectius, revocata), è prassi alquanto diffusa non riconoscere la rateazione di un carico (anche) diverso rispetto a quello decaduto; ciò appare in contrasto con il tenore letterale della lettera c) dell’art.19, che non intende sanzionare di per sé la complessiva condotta del contribuente, ma solo impedire la reiterata richiesta di dilazione di un piano già revocato.

È bene, inoltre, prestare particolare attenzione al corretto computo delle rate non pagate. Se è vero, infatti, che la norma consente di saltare una o più rate fino al raggiungimento della settima, d’altro canto le rate rimaste sospese generano, spesso inconsapevolmente, dei residui a titolo di mora che vanno successivamente a costituire il presupposto per la decadenza dal piano. Ciò in quanto, per prassi dell’Agente della riscossione, il primo pagamento effettuato dal contribuente dopo un periodo più o meno lungo di sospensione viene attribuito alla più vecchia rata non pagata, ma sarà a quel punto effettuato solo in “acconto” di tale rata poiché sulla stessa saranno maturati ulteriori interessi di mora. È, dunque, lo stesso meccanismo delle sospensioni dei pagamenti a comportare la decadenza dalla rateazione pur in presenza di un piano formalmente rispettato e ciò proprio perché i residui sospesi vengono trattati, all’atto pratico, come rate non pagate.

La stessa logica, questa volta a favore (anche) del contribuente, viene adottata in relazione alle disposizioni che consentono ai contribuenti decaduti da un precedente piano di rateazione con Equitalia di essere riammessi al beneficio di dilazione dei ruoli presentando istanza entro il prossimo 31 luglio. In tal caso, poiché una delle condizioni per la richiesta di un nuovo piano è la intervenuta decadenza al 31 dicembre 2014, nel computo delle otto rate non pagate le singole morosità vengono assunte da alcuni uffici come rate omesse, permettendo di conseguenza il più “agevole” rispetto della predetta condizione.